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AVALIAÇÃO DOS IMPACTOS DECORRENTES DAS MUDANÇAS NA CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO

Autor: Jose Enio Pinto do Prado
Data: 23/01/2010

AVALIAÇÃO DOS IMPACTOS DECORRENTES DAS MUDANÇAS NA CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PÚBLICO

Breve Retrospectiva
A contabilidade aplicada ao setor público tem procedimentos orientados, principalmente, pela Lei nº 4.320/64, entre outros normativos.
Essa norma vem sendo tradicionalmente interpretada e aplicada pelas áreas de contabilidade dos órgãos públicos com plenitude no que tange aos seus aspectos da gestão orçamentária e financeira.
Todavia, no que diz respeito aos aspectos da gestão patrimonial, que complementa em matéria de finanças públicas, as três principais dimensões da gestão pública, as informações produzidas pelos setores contábeis apresentam diversos pontos precários, como por exemplo os custos das ações desenvolvidas pelo setor público, a avaliação devida de seus ativos, o reconhecimento tempestivo de passivos, entre outros problemas relativos à qualidade da informação contábil, que em alguns casos não estão sendo registrados pela contabilidade por falta de comunicação entre os setores que geram despesas e o responsável pela sua evidenciação em balanços.
Por conta disso, muitas decisões de natureza gerencial são tomadas, no âmbito do setor público, sem o necessário suporte preciso e tempestivo de todas as variáveis cujo conhecimento prévio é desejável. Consequentemente, essas decisões acabam se revelando precárias ou falhas, podendo esconder processos ineficientes, pois são pautadas basicamente por dados de natureza orçamentária ou financeira, desconsiderando os impactos patrimoniais. Portanto, os serviços de contabilidade estão produzindo informações apenas para satisfazer demandas de origem orçamentária e financeira.
De outro lado, as áreas de controle interno e externo, apesar de terem conhecimento da precariedade das informações de natureza patrimonial geradas pela contabilidade do setor público, não vêm apresentando histórico relevante que possa demonstrar preocupação concreta com a melhoria desse cenário.

Recentes Avanços
A edição da Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar nº 101/00) significa um marco na trajetória de mudança não apenas no trato da coisa pública, em função de exigências no tocante a planejamento, equilíbrio fiscal e transparência, mas também no que diz respeito à melhoria dos processos contábeis que envolvem a coleta, produção e fornecimento de informações acerca do patrimônio, do passivo, da despesa, entre outros dados relevantes.
Essa norma é a primeira a exigir a aplicação do regime de competência no processo de escrituração de despesas e de reconhecimento de passivos.
Ela atribui ao Órgão Central de Contabilidade da União, enquanto não implantado o Conselho de Gestão Fiscal, a competência de definir normas de padronização e consolidação de contas públicas.
A Lei nº 10.180/01, que trata dos sistemas de informação na Administração Pública Federal, estabelece que o órgão central de contabilidade do sistema de contabilidade federal é a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) do Ministério da Fazenda.
O Decreto nº 6.976/09 estabelece as competências da STN, entre as quais se destaca:
“Art. 7o Compete ao órgão central do Sistema de Contabilidade Federal:
I - estabelecer normas e procedimentos contábeis para o adequado registro dos atos e dos fatos da gestão orçamentária, financeira e patrimonial dos órgãos e entidades da administração pública, promovendo o acompanhamento, a sistematização e a padronização da execução contábil;...”

O processo de mudança, capitaneado pela STN, começa concretamente com a publicação do Manual de Procedimentos da Receita Pública, por meio da Portaria nº 219/04, e do Manual de Procedimentos da Dívida Ativa, por meio da Portaria nº 564/04.
O Manual de Procedimentos da Receita Pública passou por constantes reedições anuais até o ano de 2008, quando foi publicada a Portaria Conjunta nº 03/08, de responsabilidade da STN e da Secretaria de Orçamento Federal (SOF) do Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão, que aprova o Manual de Receita Nacional, novo título atribuído ao manual anterior, e o Manual de Despesa Nacional, ambos válidos durante o exercício financeiro de 2009.
Em 2007, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) editou a Resolução nº 1.111/07 que trata da aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade na perspectiva do setor público, onde ficou bem evidenciada a ideia de que todos os princípios devem ser integralmente aplicados pelos órgãos públicos, especialmente o da competência.

Cenário Atual de Normas e suas Consequências Práticas
No ano de 2008 é publicada a Portaria do Ministério da Fazenda nº 184, que dispõe sobre as diretrizes a serem observadas no setor público (pelos entes públicos) quanto aos procedimentos, práticas, elaboração e divulgação das demonstrações contábeis, de forma a torná-los convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público.
Na mesma época, o Conselho Federal de Contabilidade faz publicar dez resoluções específicas para regulamentar a contabilidade aplicada ao setor público, as quais já nascem em consonância com o cenário de avanço da contabilidade pública, e denomina essas resoluções de Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público, tomando o código de normas brasileiras de contabilidade técnica 16, ou seja, NBC T 16. São elas:
- NBC T 16.1: Resolução nº 1.128/08: Conceituação, objeto e campo de aplicação;
- NBC T 16.2: Resolução nº 1.129/08: Patrimônio e sistemas contábeis;
- NBC T 16.3: Resolução nº 1.130/08: Planejamento e seus instrumentos sob enfoque contábil;
- NBC T 16.4: Resolução nº 1.131/08: Transações no setor público;
- NBC T 16.5: Resolução nº 1.132/08: Registro contábil;
- NBC T 16.6: Resolução nº 1.133/08: Demonstrações contábeis;
- NBC T 16.7: Resolução nº 1.134/08: Consolidação das demonstrações contábeis;
- NBC T 16.8: Resolução nº 1.135/08: Controle Interno;
- NBC T 16.9: Resolução nº 1.136/08: Depreciação, amortização e exaustão;
- NBC T 16.10: Resolução nº 1.137/08: Avaliação e mensuração de ativos e passivos em entidades do setor público.
Além dessas normas o CFC também elaborou documento contendo as Orientações Estratégicas para a Contabilidade Aplicada ao Setor Público, em que destaca a necessidade de:
- promover o desenvolvimento conceitual da Contabilidade Aplicada ao Setor Público;
- estimular a convergência às Normas Internacionais de Contabilidade aplicadas ao Setor Público (IPSAS); e
- fortalecer institucionalmente a Contabilidade Aplicada ao Setor Público.
Neste ano de 2009, dando continuidade ao processo de mudança, a STN e a SOF se reuniram mais uma vez e decidiram transformar o Manual de Receita Nacional e o Manual de Despesa Nacional em um volume único, denominado de Procedimentos Contábeis Orçamentários, correspondendo ao Volume I do Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público, por meio da Portaria Conjunta STN/SOF nº 02/09, que assim dispõe em um de seus trechos de maior importância:
“Art. 5º A despesa e a receita orçamentárias serão registradas conforme os procedimentos legais estabelecidos para registros orçamentários, não prejudicando o disposto no art. 1º da Portaria MF nº 184, de 25 de agosto de 2008, que visa conduzir a contabilidade do setor público brasileiro aos padrões internacionais e ampliar a transparência sobre as contas públicas.
...
Art. 7º As variações patrimoniais serão reconhecidas pelo regime de competência patrimonial, visando garantir o reconhecimento de todos os ativos e passivos das entidades que integram o setor público, conduzir a contabilidade do setor público brasileiro aos padrões internacionais e ampliar a transparência sobre as contas públicas.
Parágrafo único. São mantidos os procedimentos usuais de reconhecimento e registro da receita e da despesa orçamentárias, de tal forma que a apropriação patrimonial:
I - não modifique os procedimentos legais estabelecidos para o registro das receitas e das despesas orçamentárias;
II - não implique necessariamente modificação dos critérios estabelecidos no âmbito de cada ente da Federação para elaboração das estatísticas fiscais e apuração dos resultados fiscais de que trata a Lei Complementar no 101, de 2000; e
III - não constitua mecanismo de viabilização de execução de despesa pública para a qual não tenha havido a devida fixação orçamentária.”
O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público está formatado assim:
- Volume I – Procedimentos Contábeis Orçamentários
- Volume II – Procedimentos Contábeis Patrimoniais
- Volume III – Procedimentos Contábeis Específicos
- Volume IV – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP)
- Volume V – Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público
A Portaria Conjunta STN/SOF nº 02/09 aprovou o volume I e a Portaria STN nº 467/09 aprovou os volumes II, III e IV. A Portaria STN nº 751, de 16 de dezembro de 2009 publicou o Volume V e republicou o volume IV. .
Destaca-se, nesse conjunto de instruções técnicas, o plano de contas aplicado ao setor público que está em fase de desenvolvimento e que representa, em termos técnicos, o principal alicerce da construção do novo modelo de Contabilidade Pública, com calendário de implantação de forma facultativa a partir de 2010 e obrigatoriamente em 2012 para a União, Estados e Distrito Federal e 2013 para os Municípios.
Com o PCASP, pretende-se implantar nova metodologia de contabilização das transações diárias do setor público, o que está demandando também o desenvolvimento de tabela de eventos inovadora e, consequentemente, de instrumento de tecnologia de informação em substituição ao atual Sistema (SIAFI).
Com relação ao volume V, que trata de demonstrações contábeis, é importatne destacar que os demonstrativos atuais (orçamentário, financeiro, patrimonial e variações patrimoniais), ou seja, os originais da Lei nº 4.320/64, foram atualizados e modificados substancialmente, por meio da Portaria STN nº 749/09, com a intenção de melhor evidenciar os impactos patrimoniais das transações do setor público e compatibilizar a concepção orçamentária prevista na Lei nº 4.320/64 com a da LRF. Além disso, foram implantados três novos demonstrativos: dos fluxos de caixa, do resultado econômico e das mutações do patrimônio líquido.
Como se pode observar, a principal mudança está ocorrendo no que diz respeito aos procedimentos de ordem patrimonial.
A intenção de todas essas normas é criar um ambiente favorável à implantação das melhores práticas contábeis internacionais na contabilidade aplicada ao setor público brasileiro, de modo a permitir comparabilidade e homogeneidade de demonstrativos e procedimentos em relação aos de outros países, tendo o cuidado de manter as técnicas comprovadamente eficientes utilizadas no controle da execução orçamentária e financeira. Então, o objetivo é resgatar a contabilidade pública como espaço para aplicação de Ciência e, ainda, preservar o modelo legal de contabilidade orçamentária e financeira estabelecido pela legislação brasileira, em especial a Lei nº 4.320/64.
Nasce neste cenário a necessidade de se diferenciar claramente dois universos paralelos de procedimentos contábeis: orçamentário e patrimonial.
A própria Lei nº 4.320, já em 1964, fazia referência à necessidade de se desenvolverem técnicas e procedimentos para se fazer contabilidade orçamentária e contabilidade patrimonial.
No âmbito da contabilidade orçamentária, deve-se buscar a manutenção das técnicas de controle do orçamento aprovado, dos créditos adicionais, dos empenhos emitidos, reforçados, anulados, a liquidar, liquidados a pagar, pagos, inscritos em restos a pagar etc, no tocante à despesa. Quanto à receita, devem permanecer os controles sobre as suas previsões e arrecadações, além do registro do lançamento fiscal, em cumprimento a exigência d LC 131/09.
Além disso, avança-se no sentido de se reconhecerem compromissos orçamentários já a partir do momento do empenho, tomando por base o art. 35 da Lei nº4.320/64, afetando as disponibilidades financeiras, sem todavia afetar a gestão patrimonial, a qual deve considerar apenas preceitos científicos nos seus registros.
No âmbito da contabilidade patrimonial é que se concentra o maior número de novidades. A intenção dessa iniciativa é permitir maior precisão na evidenciação de ativos e passivos patrimoniais do setor público. Daí se quebram paradigmas e se criam conceitos como o de empenho em liquidação, que não deve ser confundido com empenho a liquidar.
Os empenhos são considerados em liquidação no momento em que as entidades do setor público recebem os insumos contratados (bens e serviços). Momento esse que deve ser comprovado por meio de documento hábil (nota fiscal, por exemplo). Essa fase deve ser destacada nos lançamentos contábeis para registrar a despesa orçamentária em que ocorreu o fato gerador da variação patrimonial (recebimento do bem ou prestação do serviço, comprovado por documentos fiscais), mas que, por algum motivo, não foi possível fazer a liquidação da despesa. Assim, não basta ter recebido, mas deve haver a ausência da liquidação. Caso tenha recebido e liquidado concomitantemente é possível deixar de registrá-la. Para fins didáticos, cita-se o exemplo de computadores recebidos no final do ano, sem tempo hábil para que os servidores responsáveis possam conferi-los.

O reconhecimento contábil de passivos, independentemente de prévia e suficiente cobertura orçamentária, também está regulado, desde que não constitua mecanismo de viabilização de execução de despesa pública para a qual não tenha havido a devida fixação orçamentária.
O reconhecimento dos créditos a receber dos órgãos públicos deve ser realizado no momento do fato gerador, que coincide com a efetiva prestação de serviços ou transferência de bens a terceiros, em regra geral.
A adoção desses conceitos inovadores implica introduzir alterações nos procedimentos de percepção dos fatos contábeis, tanto das rotinas das áreas de gestão de patrimônio, receitas e despesas, quanto dos controles do setor responsável pela contabilidade, de forma que sejam percebidas e registradas as transações que envolvam o nascimento de créditos ou dívidas junto a fornecedores e devedores, no momento em que ocorrerem, para que se respeite a regra do regime de competência contemplada na LRF.

Impactos Específicos
A implantação de todas as técnicas previstas nas normas citadas requer diversas providências por parte de cada órgão público no Brasil, seja Governo Federal, Estadual ou Municipal.
Isso envolve a edição de normas internas que definam parâmetros específicos de mensuração e avaliação de ativos e de passivos e suas consequentes variações (receitas e despesas orçamentárias e patrimoniais), na tentativa de regulamentar as normas gerais já expedidas.
Implica também a conscientização por parte dos diversos administradores e chefes de serviço no sentido de participar ativamente desse processo de enriquecimento das técnicas contábeis do setor público. Trata-se de uma mudança cultural que exigirá grande dispêndio de tempo e recursos até sua completa internalização.
Além dos procedimentos já destacados com relação a despesas e receitas orçamentárias e o consequente reconhecimento de passivos e ativos, devem-se destacar ainda os seguintes novos procedimentos, obrigatórios já no presente exercício financeiro em alguns casos, mas em sua maioria somente no exercício financeiro de 2010, conforme a Portaria STN nº 467/2009, por parte dos diversos setores dos Órgãos, com repercussão na área de Contabilidade, os quais não necessariamente envolvem a receita ou a despesa orçamentária:
a - registro mensal da depreciação dos bens móveis e imóveis;
b - registro mensal da amortização das despesas pagas antecipadamente, tais como seguros e assinatura de periódicos, bem como itens do ativo intangível e benfeitorias em propriedade de terceiros;
c - registro mensal e baixa tempestiva de encargos de férias por competência;
d - registro mensal e baixa tempestiva de encargos de 13º salário por competência;
e - registro e baixa tempestiva de provisões, como a destinada a contingências;
f - registro tempestivo dos ativos intangíveis produzidos, tais como programas de computador e marcas de uso exclusivo, se for o caso;
g - incorporação tempestiva, nos ativos intangíveis, de gastos posteriores à sua aquisição ou produção;
h - registro diário dos créditos a receber decorrentes de transações com terceiros oriundas de receitas, de valores a recuperar de despesas etc e sua consequente baixa;
i - registro anual ou quadrienal da reavaliação de ativo imobilizado;
j - registro anual ou quadrienal da redução a valor recuperável de ativo imobilizado;
k - reconhecimento mensal dos riscos de recebimento de créditos e sua consequente baixa tempestiva;
l - ajuste mensal dos créditos e dívidas prefixadas pelo valor presente;
m - reconhecimento dos encargos incorridos referentes a créditos e dívidas pós-fixadas;
n - ajuste mensal dos itens de estoques pelo valor de mercado ou de aquisição;
o - ajuste tempestivo dos resíduos e refugos pelo valor realizável líquido;
p - ajuste tempestivo, pela equivalência patrimonial, das participações em empresas e consórcios;
q - incorporação tempestiva, no imobilizado, de gastos adicionais ou complementares posteriores que tragam benefício econômico futuro;
r - incorporação tempestiva dos bens de uso comum ao valor de construção;
s - implantação de sistema de custos com vistas a subsidiar o registro diário na contabilidade de custos;
t – dinamização da área de planejamento orçamentário, incluindo o trabalho de conscientização e de mudança de cultura, no sentido de melhor planejar e otimizar as suas respectivas despesas.
Deve-se atentar para o fato de que a implementação de cada um dos procedimentos anteriormente descritos vai exigir novos estudos, reuniões e discussões entre os setores envolvidos e a área de Contabilidade, no sentido de se identificar responsabilidades e atribuições, bem como rotinas novas que precisam ser manualizadas. Dessa forma, seria interessante a participação ativa do setor responsável pela área de OEM.
Destaca-se que no Anexo 1 deste trabalho encontra-se estudo preliminar mais detalhado acerca dos procedimentos e providências operacionais necessárias à implantação de cada uma das novidades listadas anteriormente.
As áreas mais diretamente envolvidas neste processo, que podem ser identificadas neste primeiro momento, são as que lidam com: orçamento, patrimônio mobiliário e imobiliário, almoxarifado de material de consumo e permanente, pessoal, créditos a receber, contas a pagar, obras e engenharia, projetos estratégicos, cotas parlamentares, diárias, passagens aéreas, informática, transportes e treinamento.
É necessário alertar os diversos chefes de serviços e gestores de contratos quanto à necessidade de se observar com rigor total o cumprimento dos passos tradicionais para a execução da despesa orçamentária, previstos na Lei nº 4.320/64, que em síntese envolvem planejamento, fixação, licitação, empenho, liquidação e pagamento, e também da nova fase da execução da despesa denominada “em liquidação”. Há a percepção de que alguns servidores não têm a devida noção da importância de se observar o cumprimento de todas essas etapas.
Isso implica deixar bem claro o surgimento de mais um passo na execução da despesa, que é o empenho em liquidação, assim como na execução da receita, que é o lançamento do crédito, seja ele de natureza fiscal ou administrativa. Ambas as fases exigem registro contábil.
Essa tarefa talvez seja a mais difícil de desenvolver, pois envolve a disseminação de um novo conceito. Certamente, palestras e treinamentos ajudarão bastante.

Síntese e Conclusões
Em síntese, deve-se ressaltar que o setor público está diante de um grande desafio, oriundo de uma verdadeira revolução cultural e científica.
Para que o serviço de contabilidade possa ter condições de acompanhar os avanços e, principalmente, responder prontamente em alto nível de qualidade às demandas internas e, ainda, atender às exigências legais e normativas constantes dos diversos diplomas mencionados, é necessário de princípio duas importantes providências:
I – oferecimento de condições de trabalho, envolvendo maior quantitativo de recursos humanos especializados e preparados para o enfrentamento do desafio, estrutura organizacional compatível com a responsabilidade advinda das novas funções, plano de treinamento para capacitação dos atuais profissionais, espaço físico que comporte o novo quantitativo de pessoal, preferencialmente com formação contábil, etc; e
II – envolvimento coletivo de todas as áreas da órgão, no sentido de se sensibilizarem para a grande importância de seu papel de fornecimento de informações de natureza orçamentária, financeira, patrimonial e econômica para o serviço de contabilidade, permitindo-lhe cumprir sua missão de coletar, organizar e municiar a Administração de dados que permitam elevar o nível de qualidade das decisões.
Este estudo preliminar também deve lembrar, já neste primeiro momento, que o contexto que se tenta aqui descrever decorre da necessidade de atender materialmente a um princípio constitucional de alta relevância, para contribuir no sentido de que o poder público passe cada vez mais a oferecer serviços e bens públicos de qualidade e com economicidade: eficiência.
Destaca-se, ainda, que o nível de sucesso das providências a serem implementadas na área contábil, como resultado das exigências legais, está diretamente e principalmente ligada à conscientização dos setores que lidam com receitas e despesas e ainda com patrimônio. A visão sistêmica do processo precisa alcançá-los de maneira efetiva.

Sugestão de Encaminhamento
Acredita-se que o próximo passo a ser dado deve ser a definição de uma estratégia, que deve começar pelo convencimento da Administração acerca da importância dos avanços aqui relatados, cuja implementação está programada para se iniciar já neste ano de 2010 e, principalmente, para os anos seguintes, culminando em 2012.
Após esse “sinal verde”, o passo seguinte deve ser o convencimento dos diversos setores das entidades, tarefa que exige uma política de comunicação interna específica que pode envolver a expedição de ofícios circulares, edição de atos normativos, emprego de instrumentos de divulgação na intranet (com chamadas que despertem os servidores para a necessidade de informar à contabilidade acerca das transações financeiras realizadas) etc.
Espera-se com esse levantamento estar contribuindo para a melhoria do nível de eficiência e eficácia do processo contábil.

ANEXO 1
Registro mensal da depreciação dos bens móveis e imóveis
Trata-se de registro de natureza obrigatória, já neste exercício financeiro de 2009, conforme Portaria Conjunta STN-SOF nº 03/2008.
Sua implantação vai exigir que a área de patrimônio forneça mensalmente os valores dos encargos da depreciação à área de Contabilidade. Dessa forma, o sistema informatizado de controle de patrimônio deve sofrer adaptação.
Para o cálculo do encargo de depreciação a entidade deve levar em consideração o valor de aquisição (valor de compra adicionado de todos os gastos necessários à colocação do bem em condições de uso: frete, seguro, instalação etc), o valor residual (valor que se esperar obter ao final da vida útil do ativo menos o custo com sua alienação) e a vida útil econômica do ativo.
Exemplo:
- Valor de aquisição de veículo: R$70.000,00 (R$68.500,00 de compra mais frete e seguro de R$1.500,00);
- Valor residual (estimativa): R$10.000,00 (R$10.500,00 valor de revenda menos R$500,00 de custo de alienação);
- Valor depreciável: R$60.000,00 (R$70.000,00 menos R$10.000,00)
- Tempo de vida útil econômica do veículo: 60 meses (5 anos x 12 meses)
- Valor do encargo de depreciação mensal: R$1.000,00 (R$60.000,00 dividido por 60), ou seja, taxa mensal de 1,667%
É importante que seja editado normativo, por parte do setor de patrimônio, no sentido de estabelecer a tabela de vida útil econômica específica para os bens móveis.
Com relação aos bens imóveis, a sua depreciação será efetuada diretamente pelo SPIUNET, conforme informações da Coordenação de Contabilidade da STN coletadas no SIAFI.
Em respeito ao princípio constitucional da eficiência, toda a rotina de depreciação deve levar em consideração a relação custo/benefício.
Seria importante, para evitar diligências no exercício seguinte por parte do órgão de controle interno, bem como o registro de conformidade com restrição pela falta do registro do encargo da depreciação no SIAFI, que se faça seu registro ainda este ano de 2009, mesmo que de forma provisória, pois a STN vai criar rotina de restrição de conformidade contábil a ser implementada no início de 2010, apontando os órgãos faltosos.
Em alguns casos os ativos depreciáveis precisam ser reavaliados ou reduzidos a valor recuperável.
Os ajustes iniciais (por se referirem a exercícios anteriores) deverão ser feitos à conta do Patrimônio Líquido (resultado acumulado). Após essa primeira fase, os demais serão levados à conta de resultado do período (variação patrimonial).
Devem ser realizadas reuniões e contatos com as área de patrimônio e de informática no sentido de convencê-las de que sua colaboração com a área de Contabilidade é fundamental para que se atenda as exigências legais e o ordenador de despesas não seja responsabilizado.

Registro mensal da amortização das despesas pagas antecipadamente, tais como seguros e assinatura de periódicos, bem como itens do ativo intangível e benfeitorias em propriedade de terceiros
Trata-se de registro mensal de natureza obrigatória, já neste exercício financeiro de 2009, conforme Portaria Conjunta STN-SOF nº 03/2008.
Quanto ao registro das despesas pagas antecipadas, não se identificam problemas com a sua implantação, devendo-se destacar que devem ser criadas rotinas para o registro da amortização mensal desses valores.
Com relação ao itens do intangível, será necessário inicialmente o reconhecimento e incorporação no ativo de tais componentes (programas de computador etc). Uma vez que isso tenha ocorrido, o processo de amortização mensal deve levar em consideração o tempo esperado de obtenção de benefício. Isso vai exigir o envolvimento da área de informática. O cálculo será feito à semelhança ao da depreciação.
As benfeitorias em propriedades de terceiros, como no caso de contratos de aluguel de imóveis, devem ser incorporadas e posteriormente o valor deve ser amortizado, levando em consideração o período contratual que corresponde ao tempo em que se espera obter benefícios econômicos pela exploração do ativo.

Registro mensal e baixa tempestiva de encargos de férias e de 13º salário
Trata-se de registro de natureza obrigatória, já neste exercício financeiro de 2009, conforme Portaria Conjunta STN-SOF nº 03/2008 (registro de passivos sem execução orçamentária).
Os registros dependem do fornecimento de dados por parte da área de pessoal e devem ser feitos mensalmente, com base na folha de pagamento de pessoal, à razão de 1/12 avos.

Registro e baixa tempestiva de provisões, como a destinada a contingências
Trata-se de registro de natureza obrigatória, já neste exercício financeiro de 2009, conforme Portaria Conjunta STN-SOF nº 03/2008 (registro de passivos sem execução orçamentária).
Este registro requer o fornecimento imediato de informações de parte dos diversos setores que tiverem conhecimento de situações desfavoráveis, devendo ser efetivado somente se satisfeitas as três seguintes condições:
- a Casa tiver uma obrigação legal ou não formalizada presente, que resulte de um evento passado;
- for provável que para o pagamento da obrigação seja necessária a saída de recursos que incorporem benefícios econômicos ou serviços potenciais; e
- puder ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação.

Registro tempestivo dos ativos intangíveis produzidos internamente, tais como programas de computador e marcas de uso exclusivo, se for o caso.
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº467/2009.
Sua efetivação vai exigir que as áreas envolvidas (informática, por exemplo) forneçam tempestivamente os valores relativos ao custo de produção desses ativos.
No cálculo do custo de produção devem ser computados todos os gastos e encargos diretos e indiretos acumulados até o momento da entrada em operação do intangível (no caso de programas de computador). Além disso, a sua amortização deverá ser efetivada a partir de informações sobre o período de tempo em que se espera obter benefícios econômicos futuros na exploração do item intangível.

Incorporação tempestiva, nos ativos intangíveis, de gastos posteriores à sua aquisição ou produção
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que as áreas envolvidas (informática, por exemplo) forneçam em tempo hábil os custos incorridos para o aperfeiçoamento dos programas de computador, ao serviço de contabilidade.

Registro diário dos créditos a receber decorrentes de transações com terceiros oriundas de receitas, de valores a recuperar de despesas etc e sua consequente baixa
Trata-se de registro de natureza obrigatória desde o exercício financeiro de 2005, conforme Portaria STN nº 219/04.
A rotina precisa contemplar todos os créditos a receber, além de ser necessário que o registro se dê modo tempestivo (diariamente).
Percebe-se que, atualmente, a falta dos registros tanto de incorporação, quanto de baixa oportuna desses valores vem sendo apontada em relatórios oriundos da área de controle interno, sistematicamente. A solução desse problema envolve a revisão da rotina por meio de aplicação de técnicas de sistemas de informação de domínio da área de OEM.

Registro anual ou quadrienal da reavaliação ou da redução a valor recuperável de ativo imobilizado
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que a área de patrimônio realize anualmente avaliação a preço de mercado dos bens móveis e consequente comparação com o valor líquido contábil (valor bruto menos depreciação).
Caso se observe variação significativa entre os valores comparados, deve ser providenciado o registro do devido ajuste no ativo imobilizado, tanto no sistema de controle de patrimônio quanto no sistema de contabilidade (SIAFI).
Para que o procedimento possa ser concretizado sem polêmcias, sugere-se que a área de patrimônio edite ato normativo esclarecendo o que deve ser considerado variação significativa. O estabelecimento desse critério deve ser pautado pela avaliação do custo/benefício.

Reconhecimento mensal dos riscos de recebimento de créditos e sua consequente baixa tempestiva
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que as áreas conhecedoras das circunstâncias em que os créditos surgiram, bem como da capacidade financeira dos devedores, realizem um levantamento estimativo do risco, o qual pode se basear em dados estatísticos passados de recebimento ou na projeção de comportamento futuro da intenção do devedor de quitar sua dívida.
O método empregado para avaliação do risco deve também levar em consideração a relação custo/benefício.

Ajuste mensal dos créditos e dívidas prefixadas pelo valor presente
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que as áreas que controlam os recebimentos de créditos, as quais detêm o conhecimento dos indexadores constantes dos termos formalizados de dívidas, façam o cálculo mensal com base no valor presente líquido e o informem ao serviço de contabilidade, para os devidos ajustes.
Em tese, a aplicabilidade dessa regra implica rever, ao final de cada mês, todos os valores pendentes de pagamento nas contas de passivo financeiro, especialmente a conta 21211xxxx Fornecedores, tarefa que se revela a princípio inviável. Da mesma forma, deveria ser aplicada aos créditos a receber vincendos.

Reconhecimento dos encargos incorridos referentes a créditos e dívidas pós-fixadas
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que as áreas que controlam os recebimentos de créditos e o reconhecimento de dívidas, as quais detêm o conhecimento dos indexadores constantes dos termos formalizados de créditos e dívidas, façam o cálculo mensal com base na variação do indexador e informem, ao serviço de contabilidade, o valor atualizado com os encargos devidos, para os devidos ajustes.

Ajuste mensal dos itens de estoques pelo valor de mercado ou de aquisição;
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que a área responsável pelo controle de almoxarifados, periodicamente (sugere-se que seja anualmente) faça a avaliação a valor de mercado dos itens estocados e sua comparação com o valor encontrado na contabilidade. Se o valor de mercado for menor, este deverá ser adotado.
Esse procedimento implicará consequentemente em ajuste no valor de saída de estoque, recalculado pela média ponderada móvel.

Ajuste tempestivo dos resíduos e refugos pelo valor realizável líquido;
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que as áreas envolvidas na produção de bens (como o setor de marcenaria) informem ao setor de almoxarifado a existência de resíduos e refugos para que se faça a avaliação pelo valor realizável líquido de tais itens estocados. Consequentemente, o serviço de contabilidade deverá ser informado para que se efetue os devidos ajustes contábeis.

Ajuste tempestivo, pela equivalência patrimonial, das participações em empresas e consórcios
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua implantação, se for o caso, exigirá o acompanhamento dos resultados da empresas e consórcios ao final de cada ano e consequente cálculo da equivalência patrimonial para os devidos ajustes contábeis.

Incorporação tempestiva, no imobilizado, de gastos adicionais ou complementares posteriores que tragam benefício econômico futuro
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que a área de patrimônio avalie a existência de benefício econômico futuro em cada gasto adicional ou complementar efetuado em seus itens de imobilizado. Caso positivo, o valor investido deve ser incorporado no ativo e consequentemente devem ser ajustados os valores da depreciação mensal a ser registrada.
Este caso pode ser observado, nas situações em que os órgãos promovem a substituição do motor de um de seus veículos antigos (ônibus). Esse gasto certamente irá trazer benefício econômico futuro e por conta disso deverá ser incorporado no item principal e dar início a novo período de depreciação.

Incorporação tempestiva dos bens de uso comum ao valor de construção;
Trata-se de registro de natureza obrigatória para o exercício financeiro de 2010, conforme Portaria STN nº 467/2009.
Sua efetivação vai exigir que a área de patrimônio ou de engenharia e obras informe ao serviço de contabilidade a ocorrência do fato para que seja possível a incorporação no imobilizado do item patrimonial.
Deve-se avaliar a pertinência de se incorporar, no ativo não-circulante, das áreas de estacionamento público, usados por servidores e visitantes, além de jardins etc.
Este procedimento somente será efetivado se for possível observar a absorção de recursos orçamentários na construção desses espaços e sua disponibilização ao público.
Se o tempo de vida útil econômica do bem de uso comum for limitado, este deverá passar pelo processo de depreciação.

Implantação de sistema de custos com vistas a subsidiar o registro diário na contabilidade de custos.
Trata-se de procedimento previsto na Lei nº 4.320/64, de natureza obrigatória para as autarquias e outras entidades com autonomia administrativa e financeira cujo capital pertença integralmente ao poder público, bem como para as demais entidades em virtude de regra disposta em seu art. 99 que impõe que os serviços públicos industriais, ainda que não organizados como empresa pública ou autárquica, manterão contabilidade especial para a determinação dos custos, ingressos e resultados, sem prejuízo da escrituração patrimonial e financeira comum.
Com a edição da LRF, desde o ano de 2000, a exigência foi confirmada para todas as entidades que compõem a administração pública.
Sua efetivação vai exigir que a área de informática preste o suporte necessário para o desenvolvimento de sistema de custos específico para atender as demandas peculiares dos órgãos.
Trata-se de tarefa de alto nível de complexidade que vai envolver diversas áreas e, principalmente, o serviço de contabilidade.
Sugere-se que a superior administração estabeleça a sua implantação gradual e focada na avaliação de ações num primeiro momento, tais como: capacitação de servidores.
Posteriormente, observado o sucesso do sistema, pode-se estender para o nível de departamentalização, com o intuito de avaliar custos de setores, áreas etc.
No tocante, à área contábil especialmente, está prevista a implantação de uma demonstração do resultado econômico, a qual é facultativa por enquanto e somente poderá ser elaborada pelos serviços de contabilidade a partir do momento em que se tiver um sistema de custos implantado, mesmo que parcialmente.
Em termos práticos, observa-se muitos avanços no resto da Administração Pública, onde estão ocorrendo diversos seminários, encontros, reuniões com a intenção de tornar viável e concreto o uso de sistemas de informação de custos, de modo que os serviços de contabilidade possam assim registrá-los e utilizá-los como parâmetros para muitos de seus procedimentos de avaliação de ativos e passivos.
Um sistema de custos permitirá que os gestores possam tomar decisões de modo mais seguro, a ponto de obter respostas a perguntas como por exemplo:
- Manter a frota de veículos e motoristas ou terceirizar esses serviços?
- Dar manutenção mensal nos bens móveis e imóveis ou corrigir os problemas apenas quando eles surgirem?
- Alugar espaços para o desenvolvimento dos serviços ou construí-los?
- Inscrever servidores em treinamentos abertos ou fazer contratação direta de instrutores?
- Manter estrutura física e de servidores para serviços de atendimento médico ou contratá-los somente quando necessários?
- Comprar softwares disponíveis no mercado e adaptá-los para uso próprio ou desenvolvê-los?
Logicamente, a avaliação e decisão sobre a melhor opção não deve levar em consideração apenas os números. A eficácia também é importante fator decisivo, pois em alguns casos é preferível manter uma estrutura onerosa, a correr riscos pela possível indisponibilidade temporária de alguns serviços contatados e terceirizados.